Odpis pohledávek

Odpis pohledávek

Ing. Jan Ambrož

V aktivech každé účetní jednotky jsou významnou položkou pohledávky.

Jejich hodnota je bedlivě sledována zejména u auditovaných účetních jednotek, u kterých se provádí běžně korekce prostřednictvím účetních opravných položek. Nejsou-li pohledávky bonitní, vymahatelné anebo již zanikly, provádí se jejich odpis.

 NahoruPrávní úprava

Pro poplatníky daně z příjmů je rozhodujícím ustanovením § 24 odst. 2 písm. y) ZDP, podle kterého se posuzuje, zda je či není odpis pohledávky daňově účinný.

V účetních předpisech se řeší v Českém účetním standardu č. 001 evidence odepsaných pohledávek, jejich odpis v ČÚS č. 005 a navazující účtování v ČÚS č. 019.

 NahoruOptimalizace

Pro daňové posouzení režimu odpisu pohledávek je také klíčové:

• co je důvodem k odpisu, a

• jaká byla, účetní nebo daňová, opravná položka, byla-li vytvořena k této pohledávce.

 NahoruOdpis pohledávky

Je-li pohledávka bonitní, je ponechána samozřejmě v aktivech účetní jednotky bez korekcí. V opačném případě přichází v úvahu nejen výše uvedené účtování opravných položek ("OP"), ale také odpis pohledávky.

Především z důvodů daňových, jak bude rozebráno v dalším textu, předchází odpisům pohledávek účtování daňových opravných položek, je-li to možné v souladu se zákonem o rezervách. Tvorba daňových opravných položek se nemusí provádět jen k rozvahovému dni.

 NahoruÚčetní metodika

Jestliže pohledávku odepisujeme, provádíme dvě operace:

• 1. krok: účtujeme o jejím vyřazení z finančního účetnictví, tj. z aktiv do nákladů, a

• 2. krok: převádíme pohledávku do podrozvahové evidence, na což se v praxi často zapomíná.

 Nahoru1. krok

Podle Českého účetního standardu č. 019, čl. 3.6.6, který byl novelizován s účinností od 1. 1. 2016, účtujeme odpis pohledávky na vrub účtové skupiny 54 – Jiné provozní náklady.

Předmětem odpisu je jmenovitá hodnota pohledávky nebo pořizovací cena pohledávky nabyté postoupením, vkladem nebo při přeměně společností (podle NOZ "obchodních korporací").

 NahoruDůvody pro odpis

Dřívější znění ČÚS uvádělo některé důvody pro provedení odpisu pohledávek. Například jde o situace, kdy je ze všech okolností zřejmé, že náklady na její vymáhání přesáhnou její výtěžek nebo je podle sdělení příslušného orgánu (policie, soudy apod.) dlužník neznámého pobytu.

Jednoznačné je, že rozhodnutí o odpisu pohledávky přísluší jen a jen vedení účetní jednotky.

 NahoruVazba na opravné položky

V Českém účetním standardu č. 005 se předjímá situace, kdy je vytvořena 100% opravná položka k nepromlčené pohledávce. Může být podle tohoto ČÚS pohledávka odepsána, jestliže se nejedná o pohledávku za dlužníkem v konkurzním nebo vyrovnacím řízení. A zařadíme pohledávku do podrozvahové evidence, pokud se nejedná o pohledávku, u níž došlo k jejímu zániku.

 Nahoru2. krok

V novelizovaném znění ČÚS zůstal důležitý text, že musí následovat druhý krok, ať je jmenovitá hodnota pohledávky odepsána plně nebo částečně, sleduje se dále v podrozvahové evidenci.

 NahoruVliv na základ daně

V následující části si k oběma krokům rozebereme možnosti daňové účinnosti:

• jestli lze část odepsané pohledávky uznat jako daňový náklad (MD 546), a

• zda je možné upravit základ daně, přestože je zaúčtován výnos vztahující se k již odepsané pohledávce (D 648).

 NahoruOdpis pohledávky a ZDP

Účetní odpis, operace zachycená na účtu 546, může a nemusí být uznána jako daňový náklad. Rozhodující je v tomto směru ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP, které bylo naposledy novelizováno v roce 2014.

 NahoruObecná kritéria

Uznat je možné odpis pohledávky podle obecného kritéria vazby na základ daně při jejím vzniku. Konkrétně v případech, jestliže:

• při jejím vzniku bylo účtováno ve výnosech a takto vzniklý zdanitelný příjem nebyl od daně osvobozen (A),

• současně je tato pohledávka způsobilá pro tvorbu daňových opravných položek (B),

• s výjimkou k bodu B) – nelze-li tvořit daňové OP (C) z důvodů:

  1. je-li taková pohledávka po splatnosti méně jak 18 kalendářních měsíců,
  2. a dále jde-li o pohledávku nabytou postoupením, přestože v okamžiku vzniku byla vyšší než 200 000 Kč a nebylo k ní zahájeno rozhodčí, soudní nebo správní řízení za dlužníkem.

 NahoruNovela 2014

Tato novela zákona o daních z příjmů, resp. Zákonné opatření Senátu, doplnila podmínku C). Podle přechodných ustanovení však platí pouze pro pohledávky vzniklé po 31. 12. 2013 ("pohledávky nové").

Ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu, se použije poprvé pro pohledávky vzniklé ode dne nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu. Pro pohledávky vzniklé přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu se použije ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP, ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu. 344/2013 Sb., účinnost od 1. 1. 2014.

 NahoruZákladní kritéria

Další podmínky pro uznání odpisu pohledávek lze rozdělit do několika…